A legalidade no cumprimento negativo de obrigação tributária

Sumário: 1.Introdução; 2.Obrigação tributária; 3.Ilícitos tributários; 3.1.Elisão fiscal; 3.2.Evasão fiscal; 4.Conluio; 5.Os reflexos da elisão fiscal na sociedade; 6.Conclusão; Referências.

1. INTRODUÇÃO

O tributo é uma prestação pecuniária compulsória, com características próprias definidas em legislação, desdobrando-se em diversas espécies, como o imposto, a taxa, a contribuição de melhoria, o empréstimo compulsório, as contribuições sociais, entre outros.

O objetivo do pagamento da obrigação tributária é prover recursos financeiros ao Estado, para que este execute políticas públicas que promovam os direitos sociais constitucionalmente garantidos, vez que possui o objetivo geral de alcançar a todo cidadão com a construção de uma sociedade livre, justa e solidária; com a garantia do desenvolvimento nacional; com a erradicação da pobreza e redução das desigualdades sociais, de tal forma a promover o bem de todos, sem qualquer distinção. (art.3° da Constituição Federal/1988).

Tais recursos financeiros obtidos pela tributação são denominados de receita derivada e, somente poderão ser arrecadados, se o exercício tributário do Estado atender aos princípios gerais da tributação, bem como as limitações ao poder de tributar, restringindo a atuação do Estado no patrimônio do contribuinte, conferindo-lhe, em situações singulares, as chamadas Imunidades e Isenções. Observadas tais prerrogativas, assegurada está a constitucionalidade da tributação.

Destarte, ocorrendo o fato gerador, isto é, a situação definida em lei como necessária e suficiente para sua ocorrência, têm por instaurada a chamada relação jurídica tributária ou obrigação tributária. Desta, ressalte-se o sujeito ativo (Estado) e o sujeito passivo (Contribuinte), os quais formam o vínculo jurídico prestacional de cunho patrimonial.

 Extrai-se dessa relação obrigacional uma reciprocidade, ou ainda que, de forma técnica, uma bilateralidade, ou seja, para ambos os sujeitos cabe o cumprimento de uma prestação, a obrigação.

No presente artigo, trataremos de realizar uma análise doutrinária quanto a duas possibilidades de descumprimento da prestação tributária pelo contribuinte, quais sejam, a elisão e a evasão fiscal. Além disso, passaremos a reflexão de ambos os institutos na seara dos ilícitos tributários, bem como na sociedade hodierna, em face da omissão estatal.

2. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

A obrigação tributária corresponde a um vínculo existente entre o Estado (sujeito ativo) e o particular (sujeito passivo), em função de uma prestação compulsória de natureza patrimonial, a qual se denomina de tributo. O Estado, como credor, estabelece com o contribuinte, como devedor, uma relação jurídica obrigacional ex lege, tendo em vista que sua origem independe da vontade do particular, de modo que, a partir da ocorrência do fato gerador, vinculado está ao cumprimento da obrigação tributária e o Estado, com o direito de exigir seu cumprimento.

A doutrina tributarista nacional classifica a obrigação tributária em principal e acessória. A primeira delas refere-se à prestação legal que deve ser cumprida pelo contribuinte devedor, entregando aos cofres estatais certo valor em pecúnia em decorrência do fato jurídico tributável. Por sua vez, a obrigação acessória possui origem na formalidade fulcrada na legislação tributária e tem como objeto deveres legais que propiciam ao poder público o fiel cumprimento da prestação tributária pelo contribuinte de forma tácita (autolançamento) ou na sua negativa com a aplicação da consequente fiscalização (art.113, §2º, Código Tributário Nacional).

Consoante expõe AMARO (2011, pg.32), o caráter acessório da obrigação tributário determina uma prestação que não possui eminente natureza pecuniária, contudo prestações negativas e positivas com o objetivo de contribuir para a fiscalização e arrecadação dos tributos.

Em outros termos, a obrigação acessória é aquela que fornece alternativas para o Fisco a fim de que possa controlar o recolhimento das receitas públicas. Um exemplo caracterizador dessa espécie obrigacional tributária é o mandamento legal que determina uma obrigação de não recebe mercadorias desacompanhadas da documentação legalmente exigida.

Assim, discorre AMARO no âmbito obrigacional tributário, nos seguintes termos: Ao tratar da obrigação tributária, interessa-nos a acepção da obrigação como relação jurídica, designando o vínculo que adstringe o devedor a um prestação em proveito do credor, que, por sua vez, tem o direito de exigir essa prestação a que o devedor está adstrito. A obrigação tributária, de acordo com a natureza da prestação que tenha por objeto, pode assumir as formas que referimos (dar, fazer ou não fazer).[1]

AMARO ainda menciona que a obrigação tributária não diverge essencialmente da obrigação comum, sendo que sua única especialidade reside em seu objeto, consistente em uma prestação tributária.

 O objeto da obrigação tributária pode ser: dar uma soma pecuniária ao sujeito ativo, fazer algo (por exemplo, emitir nota fiscal, apresentar declaração de rendimentos) ou não fazer algo (por exemplo, não embaraçar a fiscalização). É pelo objeto que a obrigação revela sua natureza tributária.[2]

Nesse contexto, ainda é de relevância mencionar no tocante aos sujeitos da obrigação tributária, uma vez que, em se tratando dos ilícitos tributários, o sujeito passivo da relação jurídica tributária torna-se o sujeito ativo do ilícito.

Destarte, falaremos na ação do contribuinte ou responsável, aquele a quem incumbe à obrigação de pagar o tributo, quer de forma direta ou indireta, respectivamente.

3. ILÍCITOS TRIBUTÁRIOS

O elemento caracterizador do ilícito tributário é a violação de uma norma constante na legislação tributária, sendo que a constante nessa violação é, por obviedade, o descumprimento da obrigação tributária principal ou acessória. Ressalte-se que, o ato ilícito no âmbito do recolhimento das receitas não se dá pela instituição dos tributos, contudo, genericamente, pelos atos que visem à inobservância do dever de cumprimento da prestação tributária.

Segundo MARTINS, há sensível distinção nas denominações de ilícito tributário, podendo apontar as seguintes: infração tributária, infração tributária penal e infração penal.

A infração tributária é decorrente da inobservância da legislação tributária, como ocorre com o pagamento incorreto do tributo. A infração tributária penal irá ocorrer quando o contribuinte vem a burlar a legislação com o objetivo de não pagar o tributo. O fisco irá apurar o tributo e aplicar a penalidade cabível, mas também haverá crime, como, por exemplo, de sonegação fiscal. Haverá apenas infração penal quando o fato praticado implicar apenas violação à lei penal, como do fiscal que exige tributo que sabe indevido (§1º do artigo 316 do Código Penal).[3]

Como se extraí, o principal critério distintivo das três espécies de ilícitos tributários é a disposição legislativa em lei tributária ou lei penal. Além disso, acresça-se a possibilidade de observância da sanção aplicada a cada uma das infrações. Isso porque, se a sanção for de natureza penal, não resta dúvida de que estamos diante de uma infração tributária penal.

Em relação à responsabilidade por tais ilícitos, à vista das distinções apontadas anteriormente, cuida o Código Tributário Nacional daquelas decorrentes de violação à legislação tributária e, portanto, infrações tributárias.

Destarte, consagra em seu artigo 136, a responsabilidade objetiva, ressaltando que a responsabilização independe da apuração de dolo ou culpa na conduta do agente contribuinte, do responsável, da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

Ainda no mesmo diploma legal, importa mencionar que, quando se tratar de responsabilidade penal, isto é, quando o ilícito for uma infração de cunho criminal, a responsabilidade será pessoal, tendo em vista o Princípio da Individualização da Pena.

A responsabilidade pela infração tributária pode ser excluída, consoante determina o artigo 138 do Código Tributário Nacional, pela denúncia espontânea pelo contribuinte e acompanhada pelo pagamento do tributo devido ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Dos ilícitos tributários existentes na legislação tributária e penal, passaremos a uma análise doutrinária de três institutos referentes às infrações cometidas pelo contribuinte, a saber: Elisão, Evasão e Conluio.

3.1. ELISÃO FISCAL

A Elisão fiscal é uma conduta legal, consistente na economia lícita dos tributos, pela qual o contribuinte deixa de realizar algumas operações ou realiza-as da forma menos onerosa possível, de modo a diminuir a incidência do fato gerador e, por conseguinte, a instauração da relação jurídica tributária.

MARTINS assim descreve:

“Elisão fiscal significa economia de imposto, por intermédio de planejamento fiscal. Elisão quer dizer eliminar, suprimir. Nada impede que o contribuinte estabeleça a prática de seus negócios de maneira que pague o menor imposto possível. É a economia lícita do pagamento do tributo. Visa minimizar a tributação. Há certa liberdade ao contribuinte para organizar sua atividade a fim de evitar a ocorrência do fato gerador.”[4]

A legislação tributária é maximamente incidente na esfera particular do contribuinte, corroborando o entendimento de que são exceções as situações nas quais não incidem a obrigatoriedade do recolhimento do tributo, emergindo-se a Elisão tributária como alternativa ao contribuinte para frear a ação contributiva do particular.

EISELE destaca a licitude da ativa de Elisão fiscal, terminologia por ele suprimida, para adotar a chamada Elisão Tributária:

“Utilizando-se das diversas exceções, ou mesmo lacunas, existentes na legislação (denominadas pelos norte americanos de loopholes), ao contribuinte é lícito agir de modo a não pagar mais tributo que o estritamente obrigatório. A atividade de escolha dos comportamentos, dentre as opções permitidas por lei para a redução da carga tributária, é denominada elisão tributária e se caracteriza pelo comportamento lícito do agente que planeja e estrutura sua atividade de modo a diminuir a carga econômica das obrigações financeiras a que está sujeito, utilizando-se, para tanto, das hipóteses de atuação legalmente previstas.”[5]

Da conceituação elaborada pelo ilustre jurista, de se destacar dois aspectos. O primeiro deles concernente ao chamado planejamento tributário. Com maior incidência nas pessoas jurídicas do que nas pessoas físicas, o planejamento tributário é a forma de organização das atividades diárias comerciais e negociais visando o pagamento da menor quantidade possível de tributos.

Com efeito, se a economia fiscal realizada pelo contribuinte não incluí a prática de atos ilícitos e lesivos a sociedade e ao Fisco, não se fala em ilícito tributário. Diversamente, a prática do planejamento tributário, em face da elevada carga tributária brasileira, se revela mesmo oportuna.

O planejamento tributário designa essa programação dos efeitos tributários dos atos e negócios jurídicos e, por essa razão, sua maior observância nas pessoas jurídicas. É mais vantajoso e provável que grandes empresas visem à redução das obrigações tributárias, tendo em vista os demais gastos que implicam o gerenciamento e mantença de um estabelecimento comercial, sobretudo à luz das determinações legais específicas, como, por exemplo, os gastos em relação à contratação formal de empregados.

Ora, nada pode impedir o contribuinte de se estabelecer legalmente diante da possibilidade de não praticar atos e negócios que originam fatos geradores da obrigação tributária.

Desta feita, percebe-se com o exemplo acima que, as condutas que integram a chamada economia fiscal podem ser deflagradas pela própria legislação tributária e, tendo em conta o conhecimento da mesma pelo contribuinte, é notória sua liberdade em optar pela prática de um ato fiscalmente menos oneroso.

A doutrina tributarista ainda classifica a elisão sob dois enfoques. Subjetivamente, compreende-se a elisão que decorre de características pessoais do contribuinte, quais sejam, sua residência ou domicílio. Objetivamente, refere-se aos elementos ensejadores da hipótese de incidência, ou seja, às situações e comportamentos de pessoas físicas ou jurídicas com natureza econômica, as quais são suficientes a originar a obrigação tributária quando de sua ocorrência.

MARTINS elenca como exemplo:

“Elisão objetiva é a que mostra elementos como local da fonte de produção, do exercício da atividade, da instalação do estabelecimento, visando: a) distribuir renda; b) acumular rendimentos; c) transferir rendimentos para países com tributação favorecida”.[6]

Noutro giro, a Elisão fiscal encontra guarida nos direitos e obrigações que contornam o sujeito passivo da obrigação tributária.

Em sede de direitos, cumpre mencionar, antes de qualquer colocação, que a legalidade é um princípio matriz no Direito Tributário e reserva ao contribuinte a incumbência do cumprimento da prestação pecuniária somente quando sua obrigatoriedade for instituída por lei.

Nessa perspectiva aduz EISELE:

“A aplicação em foco nada mais é do que a aplicação extremada do princípio da legalidade, pois nenhum contribuinte está obrigado a pagar qualquer tributo senão em virtude de obrigação imposta por lei e nos exatos termos desta”.[7]

A elisão fiscal não busca o descumprimento ilegal de uma obrigação tributária legalmente instituída. Visa, todavia, a planejar a execução dos atos que determinem o surgimento da obrigação tributária. E isso não se concretiza pela prática desses atos e posterior pretensão de não responsabilização pelos mesmos, mas, justamente, pelo não exercício desses atos.

Desse modo, a escolha pela prática ou não dos fatos geradores da obrigação tributária integra o plano de liberdade individual de cada pretenso contribuinte. À lei formal não cabe compelir o indivíduo a sua realização, tão somente para a arrecadação de receita, lhe incumbindo exigir o pagamento do tributo, somente quando o indivíduo voluntariamente agir de forma a ensejar a obrigação tributária, ou seja, privilegiando a autonomia da vontade.

No âmbito das obrigações, não se permitir olvidar o disposto nos artigos 1011 do Código Civil e 153 da Lei. 6.404/76:

“O administrador da sociedade deverá ter, no exercício de suas funções, o cuidado e a diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração de seus próprios negócios”.[8]

Sua conexão com a temática da Elisão fiscal reside no fato de que em uma sociedade a busca pelo lucro é uma constante e, evidentemente, essa busca positiva é acompanhada pela redução dos gastos e, considerando que nesses últimos estão envolvidas as dívidas tributárias, é de se reputar indispensável ao administrador a adoção de uma política administrativa e gerencial capaz de conciliar os interesses particulares e sociais.

Nessa perspectiva, a economia fiscal é um fator de equilíbrio entre esses dois interesses. Afirmamos isso, pois, ainda que, a primeira vista, a elisão fiscal importe numa conduta aparentemente lesiva ao Estado, uma vez que este deixará de arrecadar suas receitas, em verdade, na realidade fática condiz muito mais a uma redução da carga tributária do que sua total eliminação, propriamente dita.

Com fundamento na administração tributária, é possível para um empresário, por exemplo, o estudo de seus gastos tributários e planejar a execução de suas atividades negociais, de modo a converter possíveis gastos em outros rendimentos.

Enfim, a Elisão fiscal corresponde a uma prática de planejamento tributário, haja vista constituir-se de condutas lícitas e, portanto, sem natureza infracional, nos termos de Renato Prastes apud Andreas Eisele, “na elisão são utilizados meios lícitos que visam a evitar a ocorrência do fato gerador”.

3.2. EVASÃO FISCAL

A Evasão fiscal, em contrapartida, consiste na ação ilegal do contribuinte com o fito de descumprir a obrigação tributária. Nessa modalidade de infração tributária, o contribuinte já se comportou de forma a dar origem ao fato gerador que o coloca na condição de devedor e obrigado ao pagamento da prestação pecuniária e em face disso, pratica atos ilegais visando se esquivar desse cumprimento.

Assim, distintamente do que se observa na Elisão fiscal, na evasão, o contribuinte, ainda que visando o mesmo fim da Elisão, qual seja, a redução da carga tributária, vale-se de meios ilícitos para isso, ou nos dizeres de Andreas Eisele, “o contribuinte se utiliza de comportamento ilícito, ou seja, não age optando entre as possibilidades legais existentes, mas age às margens destas”.

Destaque-se que, diferente da Elisão fiscal, na qual o contribuinte evita legalmente a ocorrência da hipótese de incidência e, consequentemente da relação obrigacional tributária, na Evasão, o contribuinte, a partir da instauração da relação obrigacional tributária, age para lesar o Estado, descumprindo com a obrigação de pagamento do tributo.

MARTINS assim define:

“A Evasão fiscal tem por objetivo evitar o pagamento do tributo, mediante subterfúgios praticados pelo contribuinte para dissimular a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. Tem o sentido de evadir, de fugir à tributação. Constitui ilícito. Daí não se pode falar em evasão legal.”[9]

Da definição supra transcrita, é possível compreender o caráter ilícito da conduta de Evasão, posto que objetiva, com o dolo direito, o não cumprimento de uma obrigação tributária já instituída por lei.

Por derradeiro, feita está a distinção entre Elisão e Evasão e, porque, a segunda ser considerada ilícita. O critério distintivo pode ser o temporal, no tocante à ocorrência do fato gerador e instauração da relação jurídica tributária.

Assim, se a conduta do contribuinte, desde que legal, tem a pretensão de evitar a prática de atos que importem legalmente no pagamento de tributos ou se essa conduta legal é praticada antes da ocorrência do fato imponível, não há que se falar em qualquer ilícito – elisão fiscal; todavia, se a conduta do agente tem a pretensão de evitar o pagamento de um tributo legalmente instituído e devido em decorrência da ocorrência da hipótese de incidência, falaremos em ilícito, pois que, nesse caso, observamos efetiva lesão ao fisco. É a chamada economia fiscal ilícita.

Desta feita, a diferença segundo critério temporal reside no fato de que as condutas da elisão visam obstar a constituição da relação jurídica tributária tendo como meio legal a abstenção de um comportamento descrito como fato gerador da obrigação tributária; por sua vez, as condutas da evasão fiscal visam o descumprimento da obrigação tributária por comportamento ilícitos, posto que ignora a obrigação de prestação tributária já regularmente definida com a ocorrência do fato gerador.

Nessa esteira discorre EISELE:

“Trata-se do planejamento consistente na escolha entre diversas alternativas de atuações lícitas, de modo a evitar a ocorrência do fato imponível. Enfocada sob o aspecto temporal, a evasão consiste em condutas praticadas pelo agente após a ocorrência do fato imponível, de modo que, havendo sido constituída a relação jurídica, as condutas posteriores apenas visam reduzir, retardar ou evitar o pagamento da prestação objeto da obrigação.”[10]

Desta distinção, é relevante destacar, porém, que se o meio eleito pelo contribuinte para não se comportar de forma a ensejar o recolhimento do tributo for ilícito, ainda que não ocorrido o fato gerador e, consequentemente não instaurada a relação jurídica tributária, este incidirá no cometimento de um ilícito tributário – evasão fiscal – , de modo que, o critério temporal para distinção da Elisão fiscal da Evasão deve ser relativizado e adotado, em nome da maior segurança, adotando-se o critério da licitude do ato.

A Evasão fiscal pode ocorrer pela sonegação, fraude, inadimplência fiscal, simulação e negócio indireto, podendo ser tais infrações tributárias e penais.

3.3. CONLUIO

O Conluio refere-se ao instituto do concurso de pessoas em âmbito criminal. É o acordo de vontades entre contribuintes a fim de praticar os atos de Evasão Fiscal.

MARTINS explica:

“No conluio, há a vontade de duas ou mais pessoas de não indicar, por exemplo, renda em um negócio jurídico, para não haver a respectiva tributação”.[11]

O artigo 73 da Lei n.° 4502/1964 define conluio como o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas, naturais ou jurídicas, visando aos efeitos da sonegação ou da fraude.

Por fim, pertinente a menção ao conluio, a fim de demonstrar sua particularidade, não como um ilícito, mas como um elemento qualificador da ação delituosa tributária.

4. OS REFLEXOS DA ELISÃO FISCAL NA SOCIEDADE

A arrecadação de tributos é, indubitavelmente, elevada, basta um percorrer de olhos em nossas simples atividades diárias: uma compra de roupas, um passeio num veículo automotor, o recebimento de um salário, a aquisição de um imóvel, dentre tantas outras, que mostram como o Estado tem agido constantemente na arrecadação de receita.

Mas, pautando-nos na bilateralidade da relação jurídica tributária, uma quantidade tão elevada de tributos não implicaria na mesma proporção da atividade estatal frente aos objetivos descritos?

É notória a inadimplência estatal. Sua comprovação se perfaz com mais um simples percorrer de olhos na sociedade hodierna. A precariedade do ensino público, a insuficiência dos serviços de saúde, a fragilidade da segurança pública, tudo isso aliado ao aumento dos índices de criminalidade.

À vista do perigo de uma análise social superficial e infundada, é de extrema importância registrar a conexão percebida em todos esses eventos sociais. A ocorrência de crimes não se deve, unicamente, a questionável qualidade dos serviços das polícias judiciárias brasileiras. A prestação dos serviços públicos pelo Estado (ou a sua não prestação) pode representar fator de peso na ocorrência dos conflitos. E, nesse toada, incluí-se os ilícitos tributários.

Desta feita, consignamos que não é apenas a inércia do Poder Público no âmbito de fornecimentos dos direitos sociais que estabelece relação de causalidade com os problemas sociais. Há, inquestionavelmente, outros fatores. Nessa análise dos ilícitos tributários, dedicaremos maior atenção ao fenômeno da tributação e ao consequente dever de atuação do Estado.

Feita esta ressalva, e, considerando a inadimplência estatal em face do descumprimento de sua obrigação, a realização da Elisão fiscal se revela, ao menos, razoável.

O planejamento tributário por uma grande empresa, por exemplo, é medida que se impõe, sobretudo quando significativa parte de seus lucros são consumidos pela tributação.

Conforme já anotamos, a prática da Elisão fiscal não é lesiva ao Estado, uma vez que o contribuinte evita a ocorrência do fato gerador, deslegitimando o pagamento do tributo e, se assim o faz, não diminui o direito à arrecadação do Estado, pois também não obrigou-se ao pagamento do tributo, em decorrência da abstenção de certo comportamento tributável.

Com efeito, não podemos afirmar que a Elisão fiscal importe prejuízo ao Estado, nem tampouco a sociedade. Isso porque, não obstante ao Princípio da Solidariedade e a função social dos tributos, vige no Estado brasileiro o sistema econômico capitalista.

Sua permanência determina uma busca individual pelo lucro, pelos benefícios financeiros da exploração da força de trabalho de terceiros, de modo que, absoluta e totalmente, não pode o particular responsabilizar-se pelo sustento daqueles que não podem fazê-lo por si mesmo, sob pena de comprometer sua própria sobrevivência no sistema.

Um exemplo cotidiano que pode materializar a prática da Elisão fiscal em detrimento da Evasão fiscal, consiste na necessidade de geração de emprego e renda na modalidade formal propiciando à pessoa jurídica uma redução de alíquota tributária na medida em que gerar emprego formal ou aumentar a quantidade de empregados na empresa. Essa prática visa, sobretudo, à motivar a contratação de mão-de-obra formal com finalidade de promover a segurança jurídica dos trabalhadores com o devido registro na Carteira de Trabalho e Previdência Social do empregado.

Em contrapartida, o ente público, restará arrecadando uma maior quantidade de tributos indiretos através do próprio recolhimento tributário proveniente do registro do empregado, assim como em relação à distribuição de renda com aumento de consumo do qual irá propiciar uma maior arrecadação indireta em toda a esfera tributária.

Não configurará renúncia de receita nem tampouco evasão fiscal, pelo fato de que, ao apurar a arrecadação total do ente proponente, as arrecadações indiretas provenientes do aumento de geração de emprego formal somado ao aumento do consumo e investimento, irão promover o aumento da arrecadação tributária em qualquer esfera federativa.

A prática do contribuinte de procurar reduzir a alíquota ou até mesmo a redução desta pelo próprio ente público poderá promover uma maior geração de emprgo formal e uma maior arrecadação tributária indireta.

Com base nessa possibilidade fática, é notável que nenhuma pessoa física ou jurídica nunca se obrigue ao pagamento de um tributo. Certo está, portanto, que receita o Estado sempre auferirá. A economia fiscal pretende criar um equilíbrio entre os interesses públicos e particulares, mormente à vista da má administração estatal dos recursos recebidos.

É conveniente explicitar, novamente, que as condutas concernentes à Elisão fiscal somente podem ser lícitas. Embora o fim último seja a redução do pagamento de tributos, observar-se-á a licitude da economia fiscal quando a relação jurídica tributária ainda não tiver sido instaurada, assim, a economia fiscal visa, primordialmente, elidir, eliminar ou suprimir as ações que culminem na realização do fato gerador.

Portanto, a Elisão fiscal ou a economia fiscal lícita, é uma prática digna de incentivos, seja em nome da livre concorrência e da propriedade privada, seja para demandar do Poder Público maior eficiência e moralidade na aplicação da receita derivada.

5. CONCLUSÃO

 Ressalte-se que a proposta desta obra possui fundamento legal e interesse do contribuinte quando vislumbra-se a possibilidade de pagar menor tributo ou alíquota menor sem cometer qualquer ilicitude contra o fisco.

A demonstração de prática negativa de obrigação tributária pode e deve ser instrumentos de todo contribuinte no afã de, dentro da lei, proporcionar o pagamento de tributo sem, contudo onerar sobremaneira o contribuinte.

Toda proposta apresentada esta respaldada na melhor doutrina jurídica ademais não aflige qualquer preceito legal e por diversas propostas respaldadas pelos tribunais judiciais e administrativos.

Provoca-se o contribuinte no afã de pesquisar, analisar e buscar o pagamento necessário de tributo para cada contribuinte e não e tão-somente, pagar o tributo cobrado sem qualquer verificação de possibilidade de redução ou quiçá, nulidade deste em relação aos atos putativos praticados pelo contribuinte.

É sem dúvida instrumento necessário a vida do contribuinte, mormente quando vislumbra reduzir custos e gastos em geral propiciando o investimento em outras searas sem afrontar o fisco ou agir ludibriando os lançamentos fiscais ou mascarando os tributos necessários.